INTRODUCCIÓN

La contabilidad tradicional llevada a partida doble, no puede medir y registrar las múltiples variables que afectan hoy a una empresa, tampoco expresar en unidades de medidas distintas a la moneda, reportes que contribuyan al análisis de nuestra gestión económica, la misma está sujeta únicamente a la interpretación dual de la realidad y en una sola unidad de medida, la monetaria. De un suceso contable como es el caso de una venta, si quisiéramos conocer el precio del producto o el costo de la venta, la Contabilidad monetaria puede asumir estas demandas, pero no puede rendirnos cuenta si la demanda es otra, como el grado de satisfacción del cliente, o la eficiencia del vendedor. La moneda representa las cosas y la Contabilidad representa a través de esta, la realidad. Con relación al tema, Gil (2020), en el apartado de la Contabilidad como necesidad determinística de la realidad social, plantea que la Contabilidad monetaria presenta límites ante demandas no monetarias. “Si la demanda social no es monetaria (por ejemplo, sobre la responsabilidad con el medio ambiente) la respuesta financiera es insuficiente”. Gil (2020, p6).

La teoría de Ijiri, se basa en registrar múltiples unidades de medidas en vez de una sola unidad de medida de valor. El propio Ijiri (1986), destaca que la contabilidad de partida doble no es un sistema absoluto que desdeñe las extensiones, pero es lógicamente extensible a la contabilidad de triple entrada. Además planteó, que para pasar a partida triple, la contabilidad debe tener tres dimensiones de categorías contables: Débito, Crédito y Trébito. El Trébito de Yuji Ijiri, estaba destinado, en una contabilidad de triple entrada, a depositar en registros, (no en cuentas), sus mediciones. Glover (2018) plantea que la teoría de Ijiri es difícil de clasificar, sugiere desarrollar nuevas cuentas y reglas contables debido a su poca aplicabilidad práctica y limitaciones de medición dimensional.

La contabilidad multidimensional mide ilimitadamente variables cualitativas o cuantitativas, externas o internas que afectan a la empresa. Esta forma de representación guarda en registros, (no en cuentas), sus mediciones que pueden ser en unidades de medida distintas a la monetaria. Otorga una dimensión para cada variable a medir, de ahí el término multidimensional. Entendemos a partir de la interpretación de estas mediciones, la importancia de adecuar las profesiones a las necesidades del espacio muestral. Es comprensible entonces que a partir de la década del 80 del pasado siglo, sobre todo en los países industrializados, comenzaran a ajustarse las profesiones existentes a las características del entorno (Damián, 2018).

Con el paso del tiempo se han clasificado y comparado las formas de representación contables. En este sentido Machado (2009), se refiere en su artículo a diferentes autores, tales como: Requena (1977:165-176), trata la contabilidad convencional (clásica, matricial y vectorial), la contabilidad funcional y la contabilidad por net work. Ballestero (1979:33-92), relaciona la contabilidad con varias propuestas de representación, el algoritmo clásico de la partida doble, contabilidad y teoría de grafos y contabilidad (partida doble) matricial. Mallo (1979:104), hace referencia a la contabilidad convencional, la contabilidad por grafos (basada en redes), la contabilidad matricial, la contabilidad multidimensional y la contabilidad funcional. Ziaurris y otros (1987:299-362), relacionan los grafos contables, la contabilidad integral de Gomberg, la contabilidad matricial y la contabilidad multidimensional. Tascón (1995:89-92), enuncia la representación convencional o clásica (obra de Pacioli), representación matricial y la representación sagital o basada en lenguaje de grafos. Mattessich (2002:83-97), nombra la forma de red, la forma de la partida doble, la forma matricial, la forma de entrada diaria y la forma vectorial. Se han indicado las ventajas e innovación de las “formas” de representación contables, “sin embargo se hacen críticas por la complejidad que éstas representan en su aplicación si se les compara con lo convencionalmente aplicado en la práctica contable”. (2009, p10).

Mora Hernández (2023), después de evidenciar el fundamento de la teoría de la complejidad de Morin en la propuesta de contametría de Franco y proponer una nueva definición de contametría, nos dice en su reflexión general que “a través de la complejidad se puede observar como la contabilidad abarca el todo de la sociedad, factores como ambientales, culturales e históricos, no se han tenido en cuenta, pero hacen parte de la contabilidad; no debe ser vista como financiera porque se está simplificando a un solo aspecto”. (2023, p75).

Hay variables que imponen un análisis y ordenamiento exhaustivo, por la repercusión directa que tienen en la gestión económica. No almacenar estas mediciones en cuentas, dificulta una adecuada clasificación de la información y la confección plausible de Estados distintos a los financieros, que aportarían un caudal de información esencial para interpretar íntegramente todas las variables que influyen en la economía de una empresa o región.

El progreso de las partidas contables, ha estado directamente relacionado con la aparición de nuevas cuentas. Ijiri (1986), plantea que en los inicios de la contabilidad se registraban hechos contables de activos y pasivos únicamente. Luego aparecieron las cuentas de ingresos y gastos, lo que trajo aparejado la extensión a partida doble. Surgieron entonces las cuentas patrimoniales, que recogían las diferencias entre ingresos y gastos, así pudo el hombre registrar y seguir la historia de las mercancías, las utilidades o pérdidas generadas como resultado del comercio de las mismas.

Con el desarrollo de la Cibernética, nace la Cuenta Física y la Unidad Física, respondiendo a la creciente demanda de información e interpretación de variables que influyen en el funcionamiento de una empresa, ante la necesidad de ser más competitivas, más eficientes y estar mejor equipadas económicamente.

Esta revolución no la vivieron en Italia Fray Lucas Paciolo y Benedetto Cotrugli Rangeo. León-Serrano, A. P. (2023), refiere que Paciolo, monje de San Francisco de Asís, con su libro “Summa de Arithmetica, Geommetria, Proportioni e Proportinalita”, publicado en 1494, sintetizó principios contables que perduran aún en la actualidad. Pero no es hasta 1573 con la publicación del Libro “Della mercatura et del mercante perfetto” de Cotrugli Rangeo, que se especifican las instrucciones “para registrar en los libros contables de partida doble: Quaderno (mayor), Giornale (diario), y memoriale (borrador)” (p6).

Más cercano en el tiempo tenemos a Yuji Ijiri. Según Mejías (2020), refiriendo a Ijiri (1967), este propone El sistema de medidas múltiples como característica de la contabilidad multidimensional frente a la contabilidad convencional de la partida doble. Ordaz (2023), expone que ya existía el transistor y el circuito integrado, en 1971 aparece el microprocesador, “Los continuos avances en el diseño de microprocesadores y las técnicas de fabricación permitieron la producción en masa de microprocesadores para ordenadores personales” (p3). Por tanto, Ijiri disfrutaba quizás, en aquel entonces, del nacimiento de la industria del software, que nos legara más tarde nuevos lenguajes de programación cada vez más poderosos y operativos.

Hoy, se acabaron los errores matemáticos. Basta con digitalizar un comprobante y los movimientos inherentes a este acto contable habrán sido realizados en tiempo real, (si es deseado), automáticamente se actualizará el Diario, el mayor, todos los registros y reportes involucrados. La afectación de nuevas cuentas, reportes, de un mayor físico, no consume tiempo, energía, ni reflexión, nos concentra en empeños superiores viendo los procesos de forma clara y sencilla.

Franco (2018), plantea que en Latinoamérica las escuelas de pensamiento contable coinciden en la construcción de una teoría general acorde a los nuevos requerimientos sociales de información, análisis, explicación y predicción, rompiendo con las tradiciones generadas por las tres colonizaciones contables. Además predice “…lo pendiente es desafiante pero gratificante, al fin es posible la consolidación de la contabilidad como disciplina científica de naturaleza social y se puede abandonar el escenario de las conjeturas, de las visiones parciales para construir el nuevo campo del saber”. Franco (p 27).

Los estudios que realicé en La Habana por más de 11 años, arrojaron que varias cooperativas cuentan en su contabilidad, unidades distintas a la monetaria, correspondientes a sus producciones terminadas, a la materia prima utilizada y al tiempo, otro grupo la ha hecho alguna vez y algunas lo hacen de forma intermitente. En este contexto se inserta la propuesta de Contabilidad Física Monetaria (CFM).

METODOLOGÍA

La investigación se inició en el año 2011. Se desarrolló en cooperativas agropecuarias de La Habana, fundamentalmente en los municipios Guanabacoa, Cotorro, San Miguel del Padrón, Marianao y Boyeros. Se seleccionaron para la realización de esta investigación, los métodos de observación y el lógico, correspondientes a los métodos Empíricos y Teóricos de Investigación respectivamente. Mediante la aplicación de dichos métodos científicos durante más de 11 años, se analizó el trabajo contable en 29 cooperativas, logrando definir los siguientes aspectos:

1. Desarrollo de la selección de unidades de medidas que intervenían en su desenvolvimiento.

2. La evolución experimentada en el registro de estas mediciones.

3. La identificación de los reportes más utilizados.

4. Cómo las interpretaciones aportadas, contribuían a la solución e identificación de problemas concretos, influyendo de manera directa en su gestión económica. Los instrumentos utilizados fueron un registro de reportes y otro de unidades de medidas contabilizadas. Luego se construyó la teoría Física Monetaria, considerando el criterio de la Cátedra de Contabilidad y Finanzas de la Universidad de la Habana se ha extendido la teoría a la medición ilimitada de variables.

Las Fases investigativas fueron:

1. Recopilación y análisis de los materiales y datos utilizados: documentos primarios, reportes y unidades de medidas contabilizadas.

2. Determinación del marco teórico: definiciones, leyes, principios y Ecuación (*2).

3. Extensión de la teoría a la medición ilimitada de variables: cualitativas y cuantitativas, externas e internas. (contiene las

fases investigativas No.1 y No.2, no hubo que definir ecuaciones).

RESULTADOS

Surgió la Unidad Física, que pudo ser contabilizada gracias al nacimiento de la Cuenta Física y de una nueva dimensión, El Brédito. Estos conceptos se integraron con la creación de las Leyes de las Dicotomías Contables y de una nueva Ecuación «(*2)». Las figuras 1; 2; 3; 4 y 5, ilustran los Estados Físicos Monetarios obtenidos por la CFM bajo este marco teórico.

Figura 1. Estado de Obtención Físico Monetario. Desde 01/08/2022 hasta 13/08/2022.

Fuente: Basado en reportes obtenidos por cooperativas de la Habana, Cuba.

Figura 2. Estado de Emisión Físico Monetario. Desde 01/08/2022 hasta 13/08/2022.

DISCUSIÓN

La Unidad Física abarca todas las unidades de medida vinculadas a la contabilidad, excepto la monetaria. No tiene simbología. La Dimensión Contable es una estructura representativa de agrupaciones de cuentas, que mide las variables correspondientes a las cuentas que representa.

El Brédito: Dimensión contable que mide en unidades físicas, variables Cualitativas y Cuantitativas, deposita en cuentas físicas sus mediciones. El Brédito no existe para ser correspondido por algún principio matemático, es una contrapartida filosófica de las dimensiones contables que lo anteceden, el Débito y el Crédito.

Partida triple: Cumple la regla de la partida doble, que expresa el principio matemático de los asientos de diario: La suma de los importes de los débitos, debe ser igual a la suma de los importes de los créditos, sustentado por ecuación «(*1.1)», como ampliación de la ecuación «(*1)». Incorpora como dimensión contable el Brédito.

Comprobante de operación por partida triple: Soporta estructuralmente el concepto de partida triple. Contiene 7 elementos fundamentales, Está debidamente validado mediante evidencia objetiva.

Elementos.

1- Fecha de la transacción o contabilización o ambas.

2- Nombre de las Cuentas monetarias.

3- Nombre de las cuentas Físicas.

4- Las tres dimensiones contables Débito, Crédito y Brédito.

5- Los porcientos.

6- Una explicación de la operación que se está realizando.

7- Número del Comprobante.

El comprobante de operación puede ser: Monetario: Afecta cuentas monetarias solamente.

- Físico: Afecta cuentas físicas únicamente. Posibilita la contabilización del cambio, según análisis de Ecuación «(*2)».

- Físico Monetario: Afecta cuentas físicas y cuentas monetarias.

Cuentas Contables: Se dividen en dos Macro Agrupaciones, Cuentas Monetarias y Cuentas Físicas. El concepto de cuenta monetaria, es el mismo concepto de cuenta que tiene la contabilidad monetaria a partida doble.

- Cuentas Físicas: Se clasifican por agrupaciones y se ubican en Los Estados Físicos a partir de estas. Se dividen en dos grupos. 1) Cuentas de Obtención y Emisión. 2) Cuentas opcionales, o de Valoración y Calificación.

Su saldo, es la suma algebraica de sus operaciones. Cada subcuenta de una cuenta física, se trabaja en una sola unidad de medida.

- Cuentas Físicas de Obtención y Emisión: Son las cuentas a través de las cuales se obtienen y se emiten los bienes y Servicios. Se organizan en agrupaciones de interés a la empresa, región o país.

- Cuentas Físicas opcionales o de Valorización y Calificación: Se clasifican en las siguientes agrupaciones: Cualitativa interna, Cualitativa externa, Cuantitativa interna, Cuantitativa externa. Guardan las valorizaciones y las calificaciones de variables que pueden ser internas, externas, cualitativas o cuantitativas, que son valorizadas por el contador en la unidad monetaria y pueden ser calificadas con sus respectivas puntuaciones por el personal destinado a tal efecto. No van al mayor, ni cuentan para el principio matemático de los asientos de diario.

Ecuación:

«(*2)» BS (f) – D (f) = C (f)

BS (f): Bienes y Servicios Físicos Obtenidos.

D (f): Disminuciones Físicas. C (f): Capital Físico.

Disminución Física: Es una disminución de la cuenta Física.

Esta ecuación «(*2)», nos dice en primer lugar que existe un Capital Físico. Además BS (f) = D (f) + C (f), que los Bienes y Servicios físicos de una empresa pueden ser obtenidos por disminuciones físicas, o sea, por el cambio de Bienes y Servicios. Quiere esto decir que la CFM puede contabilizar el cambio entre empresas o regiones, de un bien por otro, sin mediación de la moneda, Solamente afectando cuentas físicas.

La contabilidad Física monetaria está basada en dos ecuaciones fundamentales.

«(*1)» A – P = Capital A: Activo; P: Pasivo

«(*2)» BS (f) – D (f) = C (f) «(*1.1)» Ecuación ampliada de la contabilidad: A + Gastos = Capital + P + Ingresos

Leyes de las Dicotomías Contables:

Primera Ley: Los procesos contables se asientan por partida doble o por partida triple.

Segunda Ley: En un comprobante de operación, a partir del total comprobatorio entre débitos y créditos de la partida doble, todas las columnas asumen una sola función, representar las cuentas de Valorización y Calificación. Esta única función es asumida de manera diferente por cada una de ellas. La primera columna de cuentas monetarias, asume las cuentas o subcuentas físicas que guardan la valorización y calificación de la variable medida. La segunda columna de cuentas físicas, asume las cuentas o subcuentas físicas que guardan la explicación de estas mediciones a partir de proporciones. La tercera columna (El Débito), asume las valorizaciones positivas de las variables medidas. La cuarta columna (El Crédito), asume las valorizaciones negativas y la quinta columna (El Brédito), asume las calificaciones positivas y negativas. La sexta columna porcentual (%), dice qué tanto por ciento del total (indicado correspondientemente en las tres últimas filas), corresponde a cada medición. Ver Figura 5.

Mayor: En el mayor se agrupan y clasifican las cuentas por separado, se recogen los movimientos que se hayan realizado en ellas y se determinan sus saldos. El mayor se divide en dos Macro Agrupaciones de cuentas: 1- ) Mayor Físico y 2- ) Mayor Monetario. Libro de diario: Es donde se anotan por primera vez, todas las transacciones económicas que realice la entidad. Su forma la determina la información que se debe recoger en cada comprobante de Operación. Para estar seguros que se cumple el principio matemático de los asientos de diario, se suman las dos columnas monetarias del diario al final de cada folio. La información contenida en el Diario ha de ser transferida al Mayor Físico y al Mayor Monetario, con la excepción de las explicaciones de los asientos, para ser clasificadas en las cuentas afectadas.

Estados Físicos: Representan, en cuanto a unidades físicas se refiere, la situación actual y el tránsito por la entidad de los bienes y servicios en un período de tiempo determinado. La expresión “Estados Físicos” comprende: Balance Físico General, Estado de Obtención, Estado de Emisión, Estado de Obtención por producciones, Estado de Obtención de Producciones Terminadas, otros estados y material explicativo que se identifique como parte de los Estados Físicos.

Estados Físicos Monetarios: Son los Estados Físicos acompañados correspondientemente por su representación monetaria.

Del marco teórico anterior se concluye, que la CFM abarca en su totalidad los fundamentos de la Contabilidad a partida doble. Las tablas 6, 7,8 y 9 representan el tránsito de la unidad física por una entidad. El comprobante de operación de la Figura 6, muestra la compra de 605 lb de Zanahoria a $ 2873.75, 880 lb de Calabaza a $ 2728.00 y 200 u de Mangos a $ 790.00. Se descontaron las obligaciones quedando por pagar $ 6200.00.

La figura 7, Indica la entrada de las materias primas a las cuentas de producción en proceso, donde normalmente estarán (si no se realiza algún ajuste contable) hasta que se elabore el producto final. 200 u de Mango, 10 etiquetas y 10 envases, se utilizan para elaborar Pulpa de mango.

En la metamorfosis de la materia prima en producción terminada. Intervinieron los 200 mangos, los 10 envases y las 10 etiquetas, con un costo de $ 790.00, $ 100.00, $ 20.00, más $ 160.00, costo total de $ 1070.00, los gastos se rigen por fichas de costo establecidas, las materias primas por documentos de elaboración correspondientes. La Figura 9, contiene la venta de la producción terminada, e indica las valorizaciones y calificaciones negativas o positivas, que se generaron en la venta de la Pulpa de Mango.

Las variables generadas fueron, el grado de Satisfacción del Cliente, la eficiencia del vendedor, la calidad del producto y la rapidez del servicio de venta. Lozano “et al” (2021) plantea que la valorización de estas variables está representada por las cantidades de dinero que se originan por ingresos (ganancias +) y egresos (pérdidas -) a la empresa. Esta la valoriza el gestor contable a partir de la información recibida, su experiencia y su experticia valorativa. La calificación representa la ponderación del puntaje positivo o negativo que asigna el cliente. Las calificaciones se recogieron bajo un total de 100 puntos. A partir del total comprobatorio entre débitos y créditos de la partida doble, la sumatoria de las valorizaciones positivas indican ingresos reales y la sumatoria de las valorizaciones negativas indican egresos reales, adecuando el razonamiento de (Lozano “et al”, 2021) al planteamiento estructural de la CFM.

Se vendieron 7 litros de Pulpa de Mango Especial, a un precio de 1000.00 $ con un costo de 749.00 $. El contador realiza dos valorizaciones positivas y dos negativas. Valorizaciones positivas: 1-Por la eficiencia del vendedor por 900.00$, (900/2400)*100=37.50%, 2- Por la calidad del producto por 1500.00$, (1500/2400)*100=62.5%.

Valorizaciones negativas: 1- Por la insatisfacción planteada por el cliente por 800.00$, (800/1220)*100=65.57%, 2- Por la demora en la entrega de la Pulpa por 420.00$, (420/1220)*100=34.43%.

El total de valorizaciones (+) y (-), muestran que como ingresos reales tenemos 2400.00 $, y como egresos reales 1220.00 $, generando una medición de los puntajes positivos de 170 y negativos de 130. Se debe ser más eficiente en las ventas, generar más valorizaciones (+) y evitar las (-).

De todo el análisis anterior se deduce que, la Contabilidad tradicional monetaria llevada a partida doble, no mide el conjunto de variables que afectan a una empresa, por tanto no representa debidamente la realidad descrita por dichas variables. En la forma de representación de la CFM, existen las Cuentas Físicas, cada una tiene nombre, permiten registrar números y unidades de medidas. Por tanto cada variable clasificada a través del Brédito, tiene un momento de registro idéntico al de la contabilidad llevada a partida doble, que viene dado por el tiempo, o sea, por la hora y la fecha, pero además tiene nombre, número y unidad de medida.

CONCLUSIONES

La CFM, mide y representa el torrente de variables que afectan a una empresa o región. El fundamento y la metodología de esta nueva Forma de representación, le otorgan un nivel práctico adecuado, similar al tradicionalmente aplicado en la práctica contable. Cada variable contabilizada tiene momento, nombre, número y unidad de medida. Aquí las cosas se representan por sí mismas.

La unidad física pone en evidencia constante a la unidad monetaria. La cuenta física y el Brédito, permiten contabilizar a partida triple unidades distintas a la moneda y medir ilimitadamente cualquier tipo de variable, permitiendo elaborar reportes más representativos y un análisis integral.

La nueva ecuación «(*2)» nos dice que existe un Patrimonio Físico y además permite contabilizar el cambio de Bienes y Servicios

sin mediación de la moneda, solamente afectando cuentas físicas.

La validez de esta teoría, permitirá la construcción de aplicaciones informáticas que la contemplen en su totalidad, de las cuales depende para generalizarse.

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