1.- INTRODUCCIÓN

“El aumento de la tributación es el precio del crecimiento” James Tobin.

En México existe una tremenda desigualdad en la distribución del ingreso, entre 2016 y 2017, de acuerdo con el (Instituto Belisario Domínguez (2019, p. 3), el 1% de la población que goza de mayores ingresos se apropió de un tercio de la riqueza nacional y peor aún, el 10% de la población con menores ingresos en la nación obtiene sólo el 1.6% del Producto Interno Bruto - PIB.

El objetivo de este artículo es analizar por qué la recaudación fiscal del país es tan baja, lo que nos lleva a proponer una reforma fiscal de forma integral y cabal, pensando en los compromisos que conllevan las finanzas públicas del país. Rubros como las pensiones y jubilaciones de beneficio definido (en transición) del Instituto Mexicano del Seguro Social - IMSS y del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado - ISSSTE presionarán las finanzas públicas en años futuros (se estima que después de 2036 podrían provocar una crisis financiera en el país) o los programas de apoyo a adultos mayores de 65 años o las becas para estudiantes a nivel nacional. El tema de la impostergable reforma fiscal o hacendaria es tan importante que de los logros de esta compleja tarea dependerá el bienestar económico de las futuras generaciones y la estabilidad social del país, enmarcada dentro de los aspectos políticos y económicos. (Moreno et al, 2019, p. 70).

Al empezar la década de los setenta del siglo pasado, Retchkiman Kirk, B. (1974). advertía el grave rezago del sistema impositivo mexicano, apuntando: “La Revolución Mexicana quedó en deuda con el país al no realizar la reforma tributaria profunda que era y es indispensable para la nación” (1974, p. 85). A medio siglo de lo expresado por el economista mexicano, aún sus palabras reflejan la problemática más aguda que enfrenta el Estado Mexicano, la realización de una reforma tributaria que encause el crecimiento y el desarrollo económico, social y humano que demandan los habitantes de la nación.

El artículo se estructura en tres grandes apartados. La primera sección aborda los elementos teóricos y conceptuales de la política tributaria en México. En el segundo apartado se presentan algunas cifras sobre las principales contribuciones a nivel nacional. En el tercer punto se analizan las posibles alternativas de reforma fiscal que se pueden presentar para mejorar las finanzas públicas mexicanas.

2.- FUNDAMENTO TEÓRICO

Elementos de política tributaria en México

Se entiende por derecho tributario, al estudio del conjunto de normas legales que reglamentan la determinación y el cobro de las contribuciones que están obligadas a pagar los miembros de la sociedad (Sol, 2012, p. 14). Ligando al derecho y la economía, Fábregas del Pilar, anotaba desde finales de la década de los cincuenta: “El concepto de actividad fiscal considerada como una modalidad de la actividad económica, corresponde a la Economía política; el concepto de la actividad del Estado en relación con su Hacienda pertenece al Derecho administrativo” (Fábregas, 2005, p. 183).

En las épocas remotas el tributo representaba una especie de aportación económica que exigían los pueblos vencedores en batallas, imponiendo de esta manera esa obligación a la parte derrotada, con la pena de que si no cumplían con los tributos acordados atacaban de nuevo a los pueblos conquistados. De esta manera, se le llamó tributo a esas aportaciones que eran de carácter punitivo y obligatorio.

Adam Smith es considerado como fundador y padre de la economía clásica, desde finales del siglo XVIII, hacía ver que todos los ingresos y haberes de los individuos provenían de tres fuentes principales: la renta, la ganancia y los salarios. En cuanto a los tributos, Smith (1985, p. 117-118) estableció cuatro máximas o cánones en que se fundamentan los impuestos:

• Los ciudadanos deben contribuir al sostenimiento del Estado, en proporción a las rentas o haberes de que dispongan.

• El individuo está obligado a pagar tributos, donde éstos deberán ser ciertos y determinados por la ley, de ninguna manera arbitrarios.

• Cualquier impuesto deberá exigirse al contribuyente, en los tiempos y cuando se adapte mejor a las circunstancias de quien paga.

• En toda tributación, se procurará sacar lo menos posible de los contribuyentes

De la teoría de A. Smith se derivan los principios tributarios modernos (Retchkiman, 1977, p. 43), de igual manera, dichos principios tributarios se ven reflejados en lo que marca la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos - CPEUM, estableciendo que son obligaciones de todos los mexicanos contribuir con los gastos públicos (federación, estados y municipios), de manera proporcional y equitativa de que dispongan las leyes. El artículo 2 del Código Fiscal de la Federación - CFF clasifica a las contribuciones en cuatro grupos: impuestos, aportaciones a la seguridad social, derechos (llamadas tasas en España y otros países sudamericanos) y contribuciones especiales de mejoras. A las contribuciones en algunos otros países se les conoce como tributos o ingresos tributarios, aquí se usarán indistintamente los tres términos.

El auge petrolero de inicios de la década de los ochenta, ocasionó que el sistema impositivo mexicano fuese descuidado y desordenado, ya que la base de los ingresos públicos se basó en las actividades petroleras de exportación (Moreno et al, 2019, p. 64), adicionalmente las modificaciones fiscales de la corriente neoliberal giraron en torno a centrar los ingresos en los impuestos indirectos: concretamente en el Impuesto al Valor Agregado - IVA, para tratar de equilibrar las finanzas públicas (Ruiz, 2019, p. 32-35).

A partir de 1980 entra en vigor el IVA, por lo cual deja de funcionar el Impuesto sobre Ingresos Mercantiles, contribución indirecta que gravaba al consumo en forma de ‘efecto cascada’, es decir, que en cada etapa de producción o comercialización se pagaba en forma completa, ocasionando dobles o múltiples pagos a la autoridad fiscal por un solo producto o servicio. Además del sesgo petrolero que se dio durante tres décadas en el país, el sistema impositivo se caracterizó por presión fiscal muy baja, ubicando a México como la nación con menores ingresos tributarios de la OCDE y de Latinoamérica, derivado de un sistema fiscal con grandes exenciones y beneficios de intereses sectoriales, así como de una ineficacia recaudatoria (López y Vence, 2021, pp. 385-386). Los principales problemas que minan sustancialmente los ingresos tributarios son la evasión y elusión fiscal, la ineficiencia recaudatoria, los regímenes especiales y los considerados como gastos fiscales (Moreno et al, 2019, p. 63).

El IVA presenta actualmente tres tasas de aplicación: 16%, 0% y exento. La tasa cero es uno de los componentes del llamado gasto fiscal que más perjuicio trae a las finanzas públicas, ya que grandes devoluciones del IVA provienen de sectores o actividades que están gravados por la tasa cero. De ahí, la conveniencia de desaparecer la tasa cero y dejar a los productos con exención de IVA, buscando favorecer a la población de menores ingresos, para que no aumenten los precios de los productos de la canasta básica de consumo.

Dos de los principales males que reducen los ingresos tributarios son: la evasión y la elusión fiscal, la primera considerada como una transgresión de la ley que implica cometer un delito y la segunda cuando se aprovechan huecos o párrafos obscuros dentro de las leyes o reglamentos. La decisión de evadir al fisco se puede explicar por tres motivaciones: 1) Si el contribuyente considera que no puede ser percibido y castigado por las autoridades; 2) En función de la sanción aplicable como pena; y 3) Dependiendo del nivel de aversión al riesgo que presenten los individuos; mientras que la elusión fiscal se puede presentar en la medida que la empresa se encuentre en desventaja respecto a sus pares sectoriales y se incrementa cuando la organización no cuente con códigos de ética y conducta (Del Río y Rosales, 2018, p. 69).

La evasión fiscal es un problema sumamente importante que limita el potencial redistributivo de la renta nacional, pues los asalariados con empleo formal son contribuyentes cautivos de autoridades fiscales a quienes se les retiene impuestos sobre productos del trabajo, mientras que los informales no aportan nada. Se considera que los trabajadores independientes de altos ingresos tienen mayores oportunidades de evasión y elusión fiscal, además de que obtienen beneficios fiscales extras por los ingresos provenientes de ganancias de capital o dividendos (Casar, 2020, p. 43).

Los tres principales impuestos en México son el Impuesto al Valor Agregado - IVA, el Impuesto Sobre la Renta - ISR y el Impuesto Especial sobre la Producción y Servicios - IEPS. La evasión fiscal es un problema tan agudo, que de acuerdo con Fuentes et al (2013; citado por Carmona et al, 2019, p. 180), la evasión fiscal de los tres principales impuestos (IVA, ISR e IEPS) representó en 2004 el 4.4% del PIB (37.8% del total de esos tres impuestos) y en 2012 alcanzó el 3.1% del PIB (26% de esos tres impuestos). Aníbal Gutiérrez (Instituto Belisario Domínguez, 2019, p. 27) indica que la evasión tributaria le cuesta al erario púbico un billón de pesos anualmente, equivalente a 4% del PIB.

Para Carmona et al (2019, p. 195) la evasión fiscal en el país se puede explicar por dos causas: 1) Poco menos de un millón de personas que se encuentran ocupadas en 2018 y que sin embargo no se encuentran como sujetos activos fiscalmente; 2) Importantes volúmenes de contribuyentes que, estando fiscalmente activos, no pagan sus impuestos. En el acto de elusión fiscal, las grandes compañías o las personas con altos ingresos del país, cuentan con bufetes de contadores y abogados, que ayudan a eludir ‘legalmente’ el ISR. Lo que es todavía peor, muchas personas físicas y sobre todo empresas llegan a cobrar el IVA y si están en el sector informal o caen en actos de evasión fiscal, se quedan con los recursos cobrados a los consumidores finales, sin entregarlos a la autoridad tributaria.

La economía informal es otro de los grandes problemas tributarios del país, ya que no solo afecta a los ingresos públicos, sino que perjudican a quien labora en la informalidad al no contar con servicios médicos, seguridad social y seguridad jurídica. En el caso que nos interesa en este estudio, la informalidad es un fenómeno que limita el padrón de contribuyentes y en consecuencia la recaudación impositiva. El empleo informal se caracteriza por su fragilidad, precariedad, sus bajos sueldos o salarios y la ausencia total de prestaciones de índole de seguridad social (Calva, 2019, p. 27).

Con datos del (Instituto Nacional de Estadística, Geografía e Informática (INEGI, 2022, p. 1-15) en su Encuesta Nacional de Ocupación y Empleo, Nueva Edición del cuarto trimestre de 2021, dejan apreciar que la Población Económicamente Activa - PEA del país es de 58.8 millones de personas, alcanzando ocupación 56.6 millones de personas (96.3% de la PEA), de éstos 25 millones de personas se encuentran empleados dentro de la economía formal (44.2%) y 31.6 millones de personas son informales (55.8%).

Para el año de 2020, el INEGI (2021) reporta que el 22% del PIB fue producto de la economía informal (55.8% del empleo total nacional); mientras la economía formal genera el 78% del PIB, por lo cual se puede inferir que un empleo formal es 4.5 veces más productivo en términos del producto nacional que un empleo informal. Teniendo en 2021 que el 3.55% del PIB corresponde a ISR de asalariados, se infiere que si todos los empleos informales pagaran ISR en las condiciones actuales apenas generarían el 0.8% adicional del PIB en 2021, con la proporción mencionada.

El problema más agudo y persistente que se enfrenta en México es la corrupción, arraigada y afianzada desde el virreinato, que con el tiempo ha ido creciendo y llegado a múltiples esferas y áreas de las actividades públicas, prevaleciendo en la obra pública desde mediados del siglo pasado y sobre todo a partir de finales de la década de los ochenta, conllevando que muchas actividades productivas no cumplieran con sus obligaciones fiscales de pagar impuestos (Ruiz, 2019, p. 37). Este lacerante mal que tanto daño hace al país se encuentra enclavado en muchos sectores de actividades económicas y políticas que no solo incumben al aspecto fiscal, por lo cual su solución o disminución implicaría analizar muchas otras variables que escapan al ámbito tributario.

El gasto fiscal también es conocido como costo fiscal o gasto tributario, considerándose como una serie de diversos instrumentos de carácter jurídico, que reducen o bajan la carga tributaria, en beneficio de algunos sectores económicos, tomando formas como la exoneración temporal, exclusión, exención, tasa reducida, deducción, diferimiento, depreciación acelerada o zona especial de imposición (López y Vence, 2021, p. 402; CEPAL, 2022, p. 17). Las políticas tributarias llevadas a la práctica por regímenes neoliberales en sexenios anteriores, como es el caso de la consolidación fiscal, los créditos fiscales y los regímenes especiales, se tornaron como una limitante para alcanzar más recursos públicos (Ruiz, 2019, p. 38). El gasto tributario en México representó el 2.9% del PIB en 2018 y 2019, mientras representó el 2.8% del PIB en 2020, de acuerdo con la OCDE (2022, p. 37), destacando estos rubros específicos:

• IVA con 1.4% del PIB (tasa cero con 1.2% y exención con 0.2%)

• ISR personas morales con 0.5% del PIB (deducciones 0.1% y otros con 0.4%).

• ISR personas físicas con 1% del PIB (deducciones 0.1%, exenciones 0.7% y otros 0.1%).

Apreciando que el mayor gasto fiscal corresponde a la tasa cero del IVA con 1.2% del PIB. En este sentido, Tello y Gutiérrez (Instituto Belisario Domínguez, 2019, p. 19-20) afirman que en cuestión de gastos fiscales, se requiere eliminar la totalidad de tratamientos especiales, salvo el IVA en alimentos populares y medicamentos, agregando que si se gravasen estos productos llegaría a encarecer la canasta básica y en forma automática, millones de mexicanos se situarían por debajo de la línea de pobreza, dando el dato que la (Secretaría de Hacienda y Crédito Público – SHCP)estima el gasto fiscal equiparable al 98% del total recaudado de IVA en el país o al 54% de lo que se recauda por ISR o 250% del IEPS.

En un estudio empírico realizado por Banda y Tovar (2018, p. 599) para determinar si la configuración fiscal guarda relación con el crecimiento económico observado en México de 2005 a 2016, concluyen que el ISR presenta impactos negativos sobre el nivel observado del PIB per cápita y sobre la productividad, mientras que el IVA presenta impactos positivos.

Llamas et al (2020, p. 138) basándose en estudios de fiscalistas, señalan que las reformas fiscales aplicadas en el presente siglo en México, han traído los siguientes resultados: a) El sistema tributario es ligeramente progresivo, en materia de impuestos y transferencias; b) el ISR cuenta con niveles elevados de progresividad; c) Los impuestos indirectos resultan regresivos; d) La figura de exención fiscal y la tasa cero de IVA disminuyen la base gravable de imposición; e) La carga impositiva real del ISR se logra en base a los tres deciles de mayores ingresos, en cambio el resto de población asalariada recibe subsidio o crédito al empleo, que empíricamente es equivalente a exentar del pago, en función de los bajos salarios que perciben.

De entre las características o propiedades del sistema tributario mexicano, se destacan las que hacen ver López y Vence (2021, pp. 410-411): 1) Extraordinariamente reducida presión fiscal, que lo ubica con la menor recaudación de impuestos de la OCDE y figura entre las cuatro naciones más bajas de todo Latinoamérica; 2) Limitada capacidad de recaudación, derivado de exenciones y beneficios fiscales, agravada por el fraude, la evasión y la ineficiencia administrativa; 3) Se observa un sistema impositivo general regresivo, conformado por sus principales fuentes de financiamiento: ISR (personas y empresas), IVA-IEPS, donde más de dos tercios provienen del ISR-IVA.

3.- MÈTODO

Este trabajo se estructuró con base en el método deductivo, el cual se utilizó con base en abstracciones y proposiciones universales, se siguió un paradigma hermenéutico, de acuerdo con estudios y análisis previos, siguiendo un enfoque cualitativo, basado en la comprensión y observación de las políticas tributarias implementadas en nuestro país. En este artículo no se hará uso de estadística avanzada ni de herramientas como la econometría, sólo se alcanza un nivel descriptivo y básico de los principales impuestos que impactan las finanzas públicas nacionales, lo cual servirá para reforzar el objetivo del trabajo.

La información del trabajo se recopiló fundamentalmente de la Cuenta Pública anual, que entrega la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) a la Cámara de Diputados, de acuerdo a lo estipulado en la fracción IV del artículo 74 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. También se recopiló información de los informes trimestrales de recaudación del cuarto trimestre de cada año, que reporta la propia SHCP. Seleccionando los rubros principales de las contribuciones federales, empleando relaciones entre cantidades (expresadas en porcentajes).

4.- RESULTADOS

Información cuantitativa de contribuciones en México

En el Cuadro 1 se presenta información de los ingresos públicos federales recaudados de 2018 a 2021 (últimos cuatro años). De igual manera, se establece la división entre el sector central y el sector paraestatal: compuesto por entidades de control directo: Instituto Mexicano del Seguro Social - IMSS e Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado (ISSSTE) y empresas productivas: Petróleos Mexicanos - PEMEX y Comisión Federal de Electricidad - CFE.

La presión tributaria o fiscal consiste en expresar en un porcentaje la razón entre la recaudación de contribuciones o ingresos tributarios entre el Producto Interno Bruto (PIB), siendo el indicador comúnmente utilizado a nivel mundial para comparar la situación impositiva de un país o región (Carmona et al, 2019, p. 180). Otro término semejante que en ocasiones se usa como sinónimo es el esfuerzo fiscal, el cual es derivado de la presión fiscal y relaciona a ésta con el PIB per cápita.

Entre los años 2018 y 2021, los ingresos tributarios o impuestos significan en promedio el 60.4% del total de ingresos federales, correspondiendo al 14% del PIB nacional. Los derechos refieren al 1.4% de los ingresos totales en el mismo período y representan el 0.34% del PIB. Si sumamos impuestos y derechos representarían 14.34% del PIB de 2018 a 2021.

En algunas ocasiones se presenta información de los ingresos tributarios, excluyendo a las cuotas de seguridad social, por considerar que son tema específico de las pensiones y jubilaciones. Con el afán de apreciar la magnitud de las aportaciones a la seguridad social que pagan los trabajadores con empleo formal en la nación, en la Cuenta Pública de 2021: Tomo VII (SHCP, 2022), en el Consolidado de Entidades de Control Presupuestario Directo de Seguridad Social: Cuenta Doble, deja ver que el IMSS captó por cuotas de seguridad social 391,733 millones de pesos en 2021, mientras el ISSSTE obtuvo 77,210 millones de pesos, lo que hace un total de 468,943 millones de pesos, que significan el 7.9% de los ingresos totales y el 1.9% del PIB. Con esto se tiene que las contribuciones o ingresos tributarios en su conjunto (incluidas las cuotas del seguro social) corresponden al 16.5% del PIB en 2021.

La OCDE (2021) presenta información internacional para 2020 sobre la presión fiscal, se retoman los datos en dos modalidades: incluyendo las aportaciones de seguridad social y sin ellas (entre paréntesis): Dinamarca 47.5% (47.4%); Francia 45.4% (30.6%); Italia 42.9% (29.4%); Alemania 28.3% (23.1%); España 36.6% (22.9%); Canadá 34.4% (29.5%); Gran Bretaña 32.8% (25.9%); Brasil 31.6% (23.4%); Argentina 29.4% (23.8%); USA 25.5% (19.2%); Bolivia 22.4% (15.7%); Ecuador 19.1% (13.6%); Colombia 18.7% (16.8%); y México 17.9% (15.4%). Presentando en promedio, los países de la OCDE el 33.5% (24.6%) y las naciones Latinoamérica (incluyendo el Caribe) y el Caribe el 21.9% (17.9%).

En el análisis que incluye las aportaciones de seguridad social, México se encuentra 15.6 puntos porcentuales por abajo del promedio de la OCDE (33.5% vs. 17.9%), mientras se encuentra 4 puntos por debajo de los países latinoamericanos (21.9% vs. 17.9%). Excluyendo las aportaciones de seguridad social, México está 9.2 puntos porcentuales por debajo del promedio de captación de los miembros de la OCDE (24.6% vs. 15.4%), mientras se encuentra 2.5 puntos porcentuales por debajo de naciones de Latinoamérica, incluyendo el Caribe (17.9% vs. 15.4%).

Jaime Ros (2015; citado por Casar, 2020, p. 11) plantea que México en 2012 presentaba una carga fiscal de 12% del PIB (incluyendo todos los impuestos en los tres ámbitos: federal, estatal y municipal), que sería similar a la presentada en países desarrollados (Estados Unidos, Gran Bretaña, Francia y Suecia) de principios del siglo XX, cuando el Estado se caracterizaba por fungir como policía del orden político y protector de los derechos de propiedad de las empresas; países desarrollados que alcanzaron el ingreso per cápita de México actual antes de la mitad del siglo pasado y cuando recolectaban el 25% de ingresos tributarios del PIB.

Dejando a un lado el aspecto abismal que se presenta con países de la OCDE en materia de tributación captada por nuestra nación, al compararla contra Brasil y Argentina (23.4% y 23.8% respectivamente), México está muy por debajo de esas naciones latinoamericanas, encontrándose por debajo de Colombia también en ese aspecto.

Para enfatizar el gran problema que se presenta en México relativo a la baja captación de ingresos de seguridad social, se tiene que los países en promedio de la OCDE captan 8.9% del PIB, mientras los mexicanos solo contribuyen con el 2.5% del PIB en 2020. Cifras abismales y por eso los gastos de las pensiones y jubilaciones (sobre todo las de beneficio definido) están destrozando las finanzas públicas nacionales, problema que se acentuará notablemente entre los años 2035 y 2040 próximos (Villalobos, 2022a: 2022b).

Antes del abordaje de la estrategia o los pasos elementales que deben seguirse para implementar la reforma tributaria nacional, se analiza el impacto y quien paga realmente los impuestos en nuestro país. El Sistema de Administración Tributaria (SAT, 2022, p. 6) en el Informe Tributario y de Gestión de finales de 2021 (cuarto trimestre), recalca que en México se tienen registrados 60.35 millones de contribuyentes activos, de los cuales 47.03 millones son individuos que reciben sueldos y salarios (78% del total); 10.96 millones de personas físicas con actividad empresarial o profesional (18% del total); 2.28 millones de personas morales (4% del total); y 11,831 grandes contribuyentes (0.02% del total).

En el informe señalado, el SAT (2022, p. 6) hace notar como si los poco menos de 12 mil grandes contribuyentes aportaran el 50% del total de ingresos tributarios del año 2021 (3.56 billones de pesos), dejando entrever que las personas morales aportan el 23%, las personas físicas con actividad empresarial y profesional el 2% de los ingresos y los asalariados el 25% del total de impuestos.

Los más de 47 millones de asalariados y que son tomados en cuenta por el SAT como contribuyentes activos con obligaciones fiscales, al parecer es una cifra alta, en virtud de que para el INEGI existen 25 millones de mexicanos que laboran en la economía formal en el año 2021, que sumados a los 7 millones de pensionados y jubilados del país que se calculan en los ámbitos federal, estatal y municipal (Villalobos, 2022a; 2022b), nos conjuntarían un total de 32 millones de contribuyentes activos. De tal manera, que faltaría precisar adonde están los 15 millones más de contribuyentes asalariados activos que reporta el SAT para 2021.

Ahora se analizarán los impuestos más importantes que se tienen en México, hablando del caso del ISR, IVA y IEPS. Para este efecto se preparó el Cuadro 2, que presenta a detalle los principales ramos que componen los impuestos más considerables de nuestro país.

En los últimos cuatro años (de 2018 a 2021), el ISR global representó el 32.2% de los ingresos públicos federales y el 7.4% del PIB. En el Cuadro 2 se observa que en los últimos tres años (2019 a 2021) se captó el 47.4% del ISR vía personas morales, significando el 3.5% del PIB en el trienio. Con lo cual se puede afirmar que el ISR captado por las ganancias empresariales significó el 28.6% de los impuestos totales nacionales y el 15.2% de los ingresos públicos federales.

La tasa de ISR en México para las personas morales se ubica en 30% de las ganancias; sin embargo, Fausto Hernández (Instituto Belisario Domínguez, 2019, p. 37) encuentra evidencia de que en la nación mexicana se paga realmente menos del 10% de tasa objetiva de ISR, destacando que la tasa media de ISR a personas jurídicas en países miembros de la OCDE corresponde a 22.8%, durante 2018. Donde se aprecia una diferencia sustancial en el pago del ISR de personas morales en México.

Las personas físicas en conjunto, tanto asalariados como con actividad empresarial, aportan el 49.4% del ISR y el 3.6% del PIB de 2019 a 2021. Separando las actividades de las personas físicas, los asalariados cubren el 46.8% del ISR y el 3.46% del PIB, mientras las personas físicas con actividad empresarial y profesional aportan el 2.6% del ISR y el 0.19% del PIB de 2019 a 2021. De igual forma, se puede afirmar que los asalariados del país contribuyen con el 28.3% de los impuestos a nivel federal y con el 15% de los ingresos públicos totales a nivel federal en el último trienio.

Con participaciones casi iguales se observa a las personas jurídicas y a los asalariados en contribución del ISR en México durante los últimos tres años. No se aprecia en la información del Cuadro 2, pero el SAT afirma que de los 1.89 billones de pesos que se obtuvieron de ISR en 2021, el 55% corresponde a retenciones que efectuaron personas morales a sus empleados, afirmando: “Dicho de otra manera, por cada peso que pagan las personas morales de ISR, sus empleados pagan 1.34 pesos” (SAT, 2022, p. 10).

En cuanto a quien paga la mayor parte del ISR de asalariados, Hernández (Instituto Belisario Domínguez, 2019, p. 36-37) señala que en México el ISR de asalariados lo pagan personas que se encuentran del VI al X deciles de ingresos y con la aplicación del crédito al salario la contribución recae en mayor proporción en los deciles de ingresos VIII al X, haciendo notar que en este último decil se encuentra el 1% de la población que perciben los más altos sueldos en el país, señalando que cuentan con instrumentos y equipos de fiscalistas (abogados y contadores) especializados en encontrar formas de eludir los impuestos, por lo cual se puede afirmar que el ISR de asalariados lo pagan los contribuyentes cautivos en México.

En otra visión, la SHCP (2020, p. 20; citada por López y Vence, 2021, p. 393) deja ver que el X decil destina solo el 19.7% de su ingreso total percibido para cubrir el ISR, situación que en términos de justicia social exhibe una carga tributaria demasiado baja, para quienes perciben los más altos ingresos por sueldos o equivalentes en México. Para 2020 en el país las personas que se ubicaban en el decil VI percibían 13,369 pesos mensuales (INEGI, 2021b, p. 8), el Instituto Mexicano del Seguro Social (Tableau Public, 2022), a diciembre de 2020, ubicaba 5.38 millones de afiliados que ganaban más de 13,213 pesos mensualmente, destacando a 3.39 millones de trabajadores que percibían más de 21,141 pesos mensuales (decil VIII), de tal manera que entre ese grupo de mexicanos generaban el mayor ingreso tributario recabado por ISR. No teniendo el panorama completo porque no hay información abierta sobre los trabajadores públicos, como si existe de los trabajadores del sector privado.

Se debe recordar que la mayor parte de las personas asalariadas en México ganan un máximo de dos salarios mínimos mensualmente, ubicándose en el rango de 3.5 salarios mínimos a tres de cada cuatro afiliados al IMSS (Tableau Public, 2022), reconociendo a esta mayoría como un segmento que no cuenta con capacidad contributiva para el pago del ISR.

Con observación de Casar (2020, pp. 40-41), el ISR a las personas en México alcanza alrededor de 3.5% del PIB en 2017 (igual que el calculado para 2021), mientras que en países promedio de la OCDE se recauda 8.2% del PIB y en Estados Unidos el 10.4%, diferencia de casi 5 puntos contra la OCDE y 7 puntos con Estados Unidos en lo que se refiere al PIB, explicada por tres razones: a) Las tasas marginales del impuesto son relativamente bajas; b) La existencia de diversas exenciones y en menor medida las deducciones, limitan la recaudación del ISR; y c) Incumplimiento asociado a la evasión y la informalidad, que hace disminuir la base tributaria.

En cuanto a los sectores económicos por actividad que más ISR dejan a las arcas públicas en México, se tiene que la industria manufacturera cubre el 17.4% en promedio de 2019 a 2021; los servicios financieros y seguros el 11.3%; el apoyo a los negocios y manejo de desechables el 9.4%; el gobierno y organismos internacionales el 7.8%; los servicios profesionales y técnicos 7.6%; y el comercio al por mayor 7.2%.

El SAT (2022, p. 11) reporta que la recaudación bruta del IVA ascendió a 1.8 billones de pesos, pero existen devoluciones por 647 mil millones de pesos (representando el 36% del monto total), es decir, más de un tercio de lo que se captó se regresó por concepto de devoluciones, de ese total 384 mil millones de pesos correspondieron a la industria manufacturera (54%); el comercio al mayoreo acaparó 75 mil millones de pesos (12%). Entre estos dos sectores se concentra el 66% de las devoluciones de IVA.

En el Cuadro 2 se aprecia que la devolución del IVA de las industrias manufactureras correspondió en términos netos al 24.4% del IVA neto recolectado de 2019 a 2021, los sectores de servicios financieros y seguros, así como apoyo a los negocios y manejo de desechos son los de más cuantía pagada (11% del IVA pagado). Se observa también que las aduanas aportan la mayoría del IVA en México de 2019 a 2021, 67.1% de ese impuesto. Aunque el SAT (2022, p. 11) hace la observación que las devoluciones y compensaciones de las operaciones de comercio exterior no se presenta en la información pública, por lo cual no se aprecia el efecto neto de lo que entregan al fisco.

En cuanto a IEPS, por consumo de gasolinas y diésel, el SAT captó el 61% del total del IEPS de 2019 a 2021, representando el 7.7% de los ingresos tributarios, el 4.7% de los ingresos públicos federales y el 1.11% del PIB en ese trienio. En segundo lugar, destaca lo captado por concepto de bebidas alcohólicas, cerveza y tabaco; en tercer lugar, se encuentra el impuesto que grava a bebidas y alimentos calóricos.

Reforma fiscal en México

El término reforma fiscal lo entiende Retchkiman (1974, p. 86) como el que afecta la estructura tributaria de forma profunda e integral de un país, trayendo como ejemplo el caso de Italia de los setenta del siglo pasado, donde se efectuó una reforma que trajo como consecuencia cambios profundos en el 70% de la recaudación. En esencia, una reforma tributaria es cambiar la estructura tributaria, buscando modificar los diferentes impuestos para obtener mayor recaudación.

Siguiendo al destacado autor mexicano (Retchkiman, 1974, p. 87), para lograr la reforma impositiva se requiere: a) Antes de efectuar la reforma tributaria es absolutamente indispensable la realización de profundos cambios en materia administrativa; b) Una reforma fiscal no se improvisa y se requiere una proyección de toda la problemática relativa; c) Los propósitos o metas deben tener claridad y estar perfectamente limitadas; d) La reforma fiscal deberá ser amplia y progresiva; e) El contexto de la política tributaria está determinado por circunstancias económicas, sociales y políticas que se presentan en la nación.

En septiembre de 1960, el notable economista inglés Nicholas Kaldor (2011, p. 112) señalaba que en México se hace urgente la implantación de una reforma fiscal, en función de:

1. 1. Los impuestos son insuficientes e inadecuados para cubrir las grandes necesidades de crecimiento y desarrollo económico que requiere el país, captando solo el 9% del Producto Nacional Bruto (PNB) vía impuestos (federales, estatales y municipales), cuando naciones como Ceilán captaban 20% del PNB e India más del 10% del PNB, aún y cuando esas naciones obtenían ingreso per cápita equivalente a la mitad y un cuarto de lo observado en México en esos años.
2. 2. La creciente desigualdad del ingreso nacional entre las clases sociales de aquellos años, así como la regresividad del sistema tributario nacional, pueden acabar con la estructura social y despedazar el ámbito político, poniendo en situación de peligro la paz alcanzada por la sociedad mexicana.

Pareciera que el análisis de Kaldor fuera vigente sesenta años después, en muchos de los aspectos que consideró en materia de reformas al sistema impositivo mexicano, de igual manera se manifiesta Ramírez Cedillo (2020, p. 13) sobre el certero diagnóstico del economista inglés, destacando la parte de que la estructura tributaria nacional es ineficiente e injusta.

En años posteriores. Retchkiman (1974, p. 106) hace notar que México debería captar impuestos equivalentes a más del 20% del Producto Nacional Bruto (actualmente se usa PIB), lo que representaría más del doble de lo captado en aquellos años, sustentando sus propuestas en conceptos e ideas de Richard Musgrave. En ese sentido, también J. Luis Calva (2019, p. 39) expresó que en 1961 una propuesta de economistas mexicanos proyectaba que las contribuciones nacionales (incluidas las aportaciones de seguridad social) pasaran de representar el 10.3% del PIB en 1960, a significar el 17.1% del PIB en 1970; mientras que la propuesta de Kaldor de 1960 proyectaba llegar al 24.3% del PIB en años posteriores.

El incrementar ISR a las personas morales en México podría ocasionar que las cámaras y representantes empresariales argumentaran que se pueden provocar salidas de capitales o frenar el ingreso de capital externo, en tal sentido Kaldor (2011, p. 115-116) hace sesenta años señalaba que ese tipo de inmunidades y privilegios tributarios solo podrían ocasionar el retraso del crecimiento y desarrollo económicos de México, con lo cual se hacía ineludible la aprobación de reformas fiscales.

La Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL, 2022, p. 12) observa que la presión tributaria es muy baja en su zona, encontrando un sesgo marcado de impuestos con regresividad en el consumo de bienes y servicios, encontrándose espacio para mejorar la captación de ingresos tributarios, aconsejando estas medidas: 1) Acciones que permitan limitar la evasión fiscal; 2) Revisar los gastos tributarios; 3) Adecuar los marcos impositivos a las buenas prácticas de tributación internacional y digital; 4) A mediano plazo fomentar acuerdos fiscales que fortalezcan el ISR y el impuesto la propiedad inmobiliaria (predial), tratando de darle más progresividad al sistema tributario.

Del Rio y Rosales (2014, p. 68-92) plantean algunas alternativas para fortalecer los ingresos tributarios del país: 1) Reducir la evasión y elusión impositivas; 2) Buscar una mayor equidad y eficiencia en los tributos, tanto en impuestos directos como en indirectos; 3) Analizar los gastos fiscales, con el fin de que sean más progresivos y eficientes; 4) Aplicación de tasas progresivas a los impuestos que gravan al capital y al patrimonio personal; 5) Evaluar alternativas de las aportaciones a la seguridad social; 6) Evaluar la aplicación de impuestos verdes; 7) Evaluar el fortalecimiento de las haciendas sub nacionales.

De acuerdo con la OCDE (2022, p. 29-30) las medidas de política fiscal que se han implementado en la administración de López Obrador, para mejorar la recaudación tributaria son:

• Eliminación de la compensación universal en 2019: antes se podían compensar saldos de IVA contra otros impuestos en forma automática, ocasionando huecos para la evasión fiscal con uso de facturas falsas. Con esta medida se logró aumento del 0.5% del PIB.

• Refuerzo de sanciones penales por fraude fiscal: considerando a quien emita facturas falsas o simuladas como delincuencia organizada. Para evitar la evasión fiscal, se puede reclasificar una transacción como inexistente, cuando carece de propósito comercial.

• Implantación de planes que combaten la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS), lo que podría aumentar en 0.4% del PIB para el año 2024.

• Tributación de servicios digitales en 2020: regulando el IVA e introduciendo retención de impuesto para estas actividades.

• Eliminación progresiva de deducciones fiscales en el IEPS de combustibles.

Para la CEPAL (2022, p. 17) México logró ubicar con precisión avances significativos en la estimación del gasto tributario en 2021, ubicando que las exenciones de personas físicas representaron 237,216 millones de pesos para 2021 (0.94% del PIB). Pero donde el gobierno de López Obrador no ha logrado intervenir para mejorar la recaudación tributaria, de acuerdo con la OCDE (2022: 32-33) es en los siguientes rubros:

• Incrementar la progresividad del ISR personal, bajando el umbral de ingresos para la tasa máxima y reduciendo deducciones fiscales (gastos médicos, intereses de créditos hipotecarios, deducciones de gastos de educación) o convirtiéndolas en créditos fiscales.

• Establecer un Consejo Fiscal independiente, apartidista y dotado de autonomía, de acuerdo a principios definidos por la propia OCDE.

Adicionalmente, la OCDE (2022: 36-39) recomienda a México: 1) Reducir los gastos tributarios en materia de IVA, especialmente en algunos bienes con tasa cero; 2) Reducir la informalidad, considerando que existen 21 millones de autónomos y 2 millones de PYMES.

El Instituto Belisario Domínguez (2019, pp. 12 y 35-39) plantea las propuestas de varias instituciones y autores de reconocido prestigio en materia fiscal, concernientes a incrementar la recaudación y la eficiencia de la política tributaria mexicana en 2018, entre las cuales se destacan:

• Instituto Mexicano de Ejecutivos de Finanzas - IMEF:

  1. 1. Disminución de la tasa del ISR de las corporaciones
  2. 2. Deducibilidad completa de las prestaciones de previsión social
  3. 3. Suprimir el impuesto a los dividendos
  4. 4. Generalizar a todos los productos la tasa del IVA
  5. 5. Creación de un consejo fiscal o tributario con autonomía

• Confederación Patronal de la República Mexicana - COPARMEX:

  1. 1. Consejo fiscal o tributario independiente
  2. 2. Incremento a la base de contribuyentes
  3. 3. Simplificación de esquemas tributarios
  4. 4. Tasas impositivas de carácter global

• Consejo Coordinador Empresarial - CCE:

  1. 1. Reducir paulatinamente la tasa de ISR corporativo
  2. 2. Establecimiento de impuestos regionales al consumo.

• Carlos Tello: en materia de ISR:

  1. 1. Eliminación de estímulos, tratamientos especiales y subsidios
  2. 2. Tasas progresivas de al menos cinco escalones, topadas al 47% para personas y empresas
  3. 3. Eliminar el carácter cedular del ISR, así como globalizar o sumar todos los ingresos de personas y empresas
  4. 4. Ampliar la base gravable, eliminando o ajustando las deducciones como el pago de colegiaturas y gravando operaciones e ingresos de la banca
  5. 5. Introducir impuestos que graven ganancias de capital, regalos, donaciones, legados y herencias, y patrimonio de automóviles
  6. 6. En forma temporal, gravar los ingresos de personas multimillonarias. En materia de IVA:
     1. 6. 1. Ampliar la base del tributo y el establecimiento de tasas diferenciadas. Evaluar la mejor manera de gravar a la informalidad.

• Fausto Hernández:

  1. 1. No aumentar la tasa de ISR a personas morales, en virtud de que a nivel global (mundial) están bajando las tasas para atraer inversión
  2. 2. Incremento al ISR de personas físicas, solo sería viable si se corrigiera el complejo mundo de la economía informal, por el hecho de que si no se ataca este problema, el aumento recaería sobre los contribuyentes cautivos;
  3. 3. Aumentar la tasa de ISR a personas físicas, en el segmento más alto de ingresos, por ejemplo a partir de un millón de pesos anuales;
  4. 4. Incrementar el IVA, debido a la tasa tan alta de economía informal existente en el país.

• Aníbal Gutiérrez:

  1. 1. Recaudación del IVA en lugar de representar 4% del PIB, debería estar al menos en el doble;
  2. 2. Focalizar capacidad contributiva en personas físicas y jurídicas de los deciles con altos ingresos; y
  3. 3. Incrementar la progresividad del ISR.

• Carlos Hurtado:

  1. 1. La tasa del IVA es la más baja de todos los países, por lo cual debe incrementarse;
  2. 2. No incrementar el ISR a personas morales, para no restar competitividad a nivel internacional.

Carmona et al (2019, p. 195-196) mencionan que la nación necesita implementar las siguientes estrategias de corte tributario que permitan incrementar los recursos públicos:

1. 1. Celebrar un pacto fiscal con los contribuyentes, a fin de motivarlos al cumplimiento voluntario de sus obligaciones tributarias, comprometiéndose el gobierno a ejercer el gasto de manera eficiente, honesta y transparente;
2. 2. Rediseñar los gravámenes indirectos, buscando alcanzar equidad vertical y horizontal; y
3. 3. Elevar la productividad del SAT, para reducir las brechas de evasión fiscal.

Casar (2020: 44-59) plantea que se debe trabajar a fondo en llevar a cabo una reforma tributaria mexicana, que busque incrementar en 5 puntos porcentuales del PIB de manera conservadora, para lo cual se requiere combatir con energía la evasión tributaria y remediar la economía informal. Las principales medidas para lograr lo anterior son:

1. 1. Es necesario aumentar la tasa marginal máxima de ISR a asalariados;
2. 2. Incrementar la progresividad del ISR, en los tramos más altos de los salarios;
3. 3. Especificar una canasta básica de alimentos básicos, sobre todo para los primeros deciles de ingreso, manteniendo la tasa cero y gravar al resto de alimentos a tasa del 16%.

Sobre la base del marco teórico-conceptual planteado y el análisis realizado sobre las principales aportaciones de expertos en materia de política fiscal y de contribuciones públicas federales, se plantean las siguientes:

5.- CONCLUSIONES

El tema impostergable de la reforma fiscal es tan importante, que del éxito de esta compleja tarea dependerá el crecimiento y bienestar económico de las futuras generaciones, así como la estabilidad social de la nación. En virtud de la desigual distribución de la renta que se presenta en México y ante las numerosas necesidades de las capas de población con menor ingreso, se hace indispensable el contar con dicha reforma tributaria. El artículo analiza los elementos básicos sobre los cuales debe versar la reforma tributaria integral, con lo cual se responde al objetivo principal de este trabajo. En una primera etapa de la reforma fiscal mexicana, se esperaría incrementar en 3% del PIB los ingresos públicos federales, para ubicarse dentro del promedio de los países latinoamericanos; buscando en una segunda instancia, acercarse lo más posible al promedio de los países miembros de la OCDE, que están por arriba de México en 10 puntos porcentuales del PIB.

En materia de ISR a las personas morales debe incrementarse el monto recaudado, pero no se debe modificar la tasa actual del 30%, por una cuestión de competencia internacional, al tiempo que se deben disminuir las deducciones, que son tan utilizadas por los expertos fiscales para reducir las utilidades. En ISR para asalariados, se buscaría hacer más progresiva la imposición para deciles VIII al X, poniendo especial atención en este último segmento, donde se debiera acotar el monto del gasto fiscal que se permite (deducciones y acreditaciones). Para quien recibe ingresos de más de un millón de pesos anuales se deben aplicar tasas progresivas, así como aplicarlas a los ingresos que no provengan de salarios (dividendos, ganancias de capital o de acciones).

Es imprescindible acabar con la tasa cero del IVA, ya que gran parte de la recaudación de este impuesto indirecto se devuelve a las empresas, mientras que con tasa exenta de IVA no se presentaría dicha devolución de impuestos. Habría que realizar un estudio preciso para ver que alimentos consumen los primeros cuatro deciles de ingreso, a fin de aplicar la exención correspondiente, con la finalidad de no perjudicar a la población más pobre de México. Sin duda, el incremento de ingresos tributarios tiene que provenir del IVA, el cual podría utilizarse para gravar en cierta medida la economía informal. Se deberá contar con un Consejo Fiscal que funcione de manera independiente y autónoma del poder ejecutivo federal, afiliado al poder legislativo y que funcione de acuerdo con las normas que sugiere la OCDE.

Se propone terminar con los gastos fiscales o gastos tributarios que corresponden a los beneficios especiales para determinados sectores o actividades, exoneraciones temporales, exenciones, tasas reducidas, deducciones en exceso, depreciación acelerada y zonas especiales de imposición. Si la productividad del sector informal mantuviera su tendencia actual, se esperaría una mejora del 0.8% del PIB, proveniente de ISR sobre asalariados en caso de que se les pudiera incorporar al padrón de contribuyentes. En el caso del IEPS se plantea que se deben incrementar las tasas impositivas para desincentivar el uso de productos contaminantes o que puedan ocasionar perjuicios a la salud humana (alimentos altos en caloríficos y sin aportación de nutrientes).

Sin duda, aspectos como la evasión y elusión fiscal, la economía informal y la corrupción, han contribuido a lograr la baja recaudación tributaria que se observa en el país; por lo cual se hace imprescindible atacar estos problemas agudos y complejos de manera directa y frontal, con la finalidad de buscar incrementar los recursos públicos del presupuesto. Las actividades informales generan distorsiones fiscales, que a menudo exceden la acción de las autoridades fiscales del país.

De acuerdo a los límites del artículo, en el futuro se espera contemplar con mayor detalle a cada una de las figuras tributarias, por lo que esta especificación queda como una tarea para trabajos posteriores sobre el tema.

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